Minister Finansów (MF) w dniu 15 listopada 2024 r. wydał interpretację ogólną (Dz. Urz. Min. Fin. z 20 listopada 2024 r. poz. 108) odnoszącą się do uprawnienia do zastosowania zwolnienia z poboru podatku u źródła dla płatności dywidendowych.
Przedmiotem interpretacji ogólnej MF była ocena dwóch z czterech warunków stosowania zwolnienia[1] – wymienionych w art. 22 ust 4 pkt 2 i 4 uCIT.
Na przestrzeni ostatnich lat zarówno organy podatkowe jak i sądy administracyjne dokonywały interpretacji warunków do stosowania zwolnienia, które były sprzeczne z celem Dyrektywy Rady 2011/96/UE (Dyrektywa Parent Subsidiary)[2]. Zgodnie z pkt 3 preambuły przedmiotowej dyrektywy, celem niniejszej dyrektywy jest zwolnienie dywidend i innych zysków podzielonych wypłacanych przez spółki zależne ich spółkom dominującym z podatku potrącanego u źródła dochodu oraz wyeliminowanie podwójnego opodatkowania takiego dochodu na poziomie spółki dominującej.
Płatności dywidendowe w interpretacji ogólnej
MF w interpretacji ogólnej dokonał oceny niektórych stanów faktycznych – dla Spółki otrzymującej dywidendę (uprawniających zastosowanie przez płatnika zwolnienia do niepobrania podatku) odnoszących się do :
- opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania (art. 22 ust 4 pkt 2 uCIT),
- niekorzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania (art. 22 ust 4 pkt 4 uCIT).
Warto wskazać, iż w orzeczeniach sądów administracyjnych dominuje pogląd, iż warunek „niekorzystania ze zwolnienia z opodatkowania od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania” odnosi się do różnego rodzaju zwolnień z opodatkowania, w tym również zwolnień przedmiotowych. Zatem jeżeli Spółka (odbiorca należności) podlega zwolnieniu przedmiotowemu w zakresie dochodu z tytułu dywidend, Spółka wypłacającą należności nie jest uprawniona do skorzystania ze zwolnienia z poboru podatku u źródła[3].
Warunki zastosowania zwolnienia
W wydanej interpretacji ogólnej MF wskazał, że dla spełnienia pierwszego warunku (litera a) podmiot otrzymujący dywidendę musi posiadać w tym państwie rezydencję podatkową.
Drugi warunek (litera b) do zastosowania zwolnienia – zgodnie z interpretacją ogólną MF będzie wypełniony także w przypadku, gdy podatnik (Spółka) zagraniczna nie zapłaci podatku dochodowego na swoim terytorium korzystając ze zwolnień przedmiotowych lub będzie rozliczać stratę podatkową.
W interpretacji wskazano dodatkowo, iż warunek z art. 22 ust. 4 pkt. 4 uCIT będzie spełniony także w sytuacji, gdy dojdzie do przekazywania zysków w łańcuchu podmiotów w taki sposób, że dywidenda nie jest co najmniej jednokrotnie opodatkowana w ramach UE lub EOG, gdy jej rzeczywistym właścicielem jest spółka mająca siedzibę do celów podatkowych poza UE i EOG lub podmiot niespełniający definicji spółki w rozumieniu Dyrektywy Parent Subsidiary.
Minister Finansów ocenę drugiego warunku oparł na kanwie wyroku TSUE z dnia 08.03.2017 sygn. akt C-448/15 oraz celach dyrektywy Parent Subsidiary.
Konkluzja
Wydana przez Ministra Finansów interpretacja ogólna zabezpiecza płatników (stosownie do przepisu art. 14k ust 2 ustawy Ordynacja podatkowa), którzy dokonując płatności dywidendowych korzystają z uprawnienia do zastosowania zwolnienia z poboru podatku u źródła.
W szczególności – interpretacja ogólna MF – może mieć istotne znaczenie przy płatnościach dokonywanych na rzecz podmiotów mających siedzibę lub zarząd na terytorium Luksemburga oraz Królestwa Niderlandów – z uwagi na funkcjonujące w ich regulacjach prawnych zwolnienie przedmiotowe dywidend.
Jednocześnie MF nie wykluczył stosowania przez organy podatkowe lub sądy administracyjne przepisów małej klauzuli antyabuzywnej (art. 22c uCIT). Zatem ocenie podlegać może także zasadność płatności dywidendowych, które w określonych okolicznościach mogą być de facto płatnościami z innych tytułów (przykładowo należności licencyjne[4]).
Autor: Michał Mika – Transfer Pricing Manager
[1] Przypomnieć należy, iż zgodnie z przepisem art. 22 ust 4 uCIT, zwalnia się od podatku dochodowego przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. a, f oraz j, z wyjątkiem dochodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:
1)wypłacającym dywidendę oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest spółka mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2) uzyskującym dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w pkt 1, jest spółka podlegająca w Rzeczypospolitej Polskiej lub w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania;
3) spółka, o której mowa w pkt 2, posiada bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt 1;
4) spółka, o której mowa w pkt 2, nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.
[2] Dyrektywa Rady 2011/96/UE z dnia 30 listopada 2011 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku spółek dominujących i spółek zależnych różnych państw członkowskich.
[3] WSA w Lublinie w wyroku z dnia 9 listopada 2023 r., sygn. akt I SA/Lu 400/23.
[4] Zgodnie z uzasadnieniem do ustawy z dnia 9 października 2015 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw przykładem działania naruszającego istotę Dyrektywy może być sytuacja, w której spółka dominująca przenosi na spółkę zależną określoną wartość niematerialną i prawną, a następnie korzysta z niej w zamian za uiszczanie opłaty licencyjnej. Dochód z otrzymywanych wartości, wygenerowany na poziomie spółki zależnej, podlega natomiast wypłacie w formie dywidendy na rzecz spółki dominującej. W takiej sytuacji zgodnie z intencją ustawodawcy należy uznać, iż jednym z głównych celów tych uzgodnień było osiągnięcie korzyści podatkowej polegającej na zwolnieniu dywidendy z opodatkowania u jej odbiorcy, a zatem należy odmówić im przymiotu uzgodnień rzeczywistych, które bazują na przyczynach ekonomicznych.
