W dniu 20 czerwca 2023 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wydał wyrok w sprawie o sygn. I SA/Wr 557/21, dotyczącej ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 2014. Poniższy wpis ma na celu omówienie tła sprawy, przedstawienie głównych zarzutów podnoszonych przez stronę skarżącą oraz wskazanie, jakie konsekwencje dla praktyki podatkowej niesie za sobą omawiany wyrok. Szczególna uwaga zostanie poświęcona zagadnieniu nieprawidłowo przeprowadzonej analizy cen transferowych, gdzie w zakresie naruszenia przepisów prawa materialnego Skarżąca uznaje za nieprawidłowe przeprowadzenie analizy cen transferowych poprzez błędne ustalenia dotyczące przeniesienia istotnych ekonomicznie funkcji, aktywów i ryzyk.
Tło sprawy i kontekst rozliczenia podatkowego za 2014 rok
Sprawa dotyczy ustalenia zobowiązania podatkowego oraz odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 2014, w którym przedmiotem działalności skarżącej spółki A. S.A. w L. była produkcja podzespołów samochodowych. Postępowanie administracyjne rozpoczęto na podstawie decyzji Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu, a następnie kontynuowano przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej. Spór dotyczył m.in. sposobu rozliczenia wynagrodzenia wypłacanego podmiotowi powiązanemu w związku z przejęciem zamówień na produkcję oraz metodologii, według której określano koszty uzyskania przychodów. Istotną rolę odegrały kwestie cen transferowych, które zgodnie z przyjętymi przez organy ustaleniami, miały odzwierciedlać warunki rynkowe, lecz w efekcie stały się przedmiotem zarzutów dotyczących niewłaściwej analizy i niekompletnej oceny ryzyka, funkcji oraz aktywów przekazywanych między podmiotami powiązanymi.
Analiza cen transferowych – istota sporu
Głównym elementem spornym była metodologia przeprowadzenia analizy cen transferowych, która miała decydować o prawidłowości ustalenia wynagrodzenia za przejęcie zamówień na produkcję. Organy podatkowe zakwestionowały zasadność ujmowania części wypłaconego wynagrodzenia jako kosztu uzyskania przychodów, uzasadniając to jego charakterem jako kosztu o zasięgu wieloletnim. W ocenie strony skarżącej, zastosowana przez organ analiza była niekompletna i opierała się na nieprawidłowych ustaleniach, co w zakresie naruszenia przepisów prawa materialnego Skarżąca uznaje za nieprawidłowe przeprowadzenie analizy cen transferowych poprzez nieprawidłowe ustalenia dotyczące przeniesienia istotnych ekonomicznie funkcji, aktywów i ryzyk. W praktyce oznaczało to, że nie tylko nie przedstawiono pełnego obrazu funkcji przekazywanych w ramach transakcji, ale również nie uwzględniono alternatywnych metod ustalania sposobu wynagradzania, takich jak bardziej kompleksowa analiza porównawcza czy dokładniejsze określenie oczekiwanych korzyści wynikających z realizowanej transakcji.
Niewystarczająca analiza cen transferowych budzi wątpliwości co do zgodności przyjętych ustaleń z warunkami rynkowymi. Zastosowanie metody marży transakcyjnej netto, pomimo dostępności innych realistycznych opcji, budzi uzasadnione wątpliwości co do właściwości ustalonego poziomu wynagrodzenia, który miał być rozliczany proporcjonalnie do okresu, którego dotyczyły poniesione wydatki. Organ podatkowy, opierając się na dostępnych dokumentach i wyliczeniach, nie przedstawił wystarczającej argumentacji, która umożliwiałaby jednoznaczne stwierdzenie, że transakcja była realizowana na warunkach rynkowych. Konsekwencją tego niedociągnięcia było naruszenie zasady obiektywnej analizy dowodowej oraz rzetelności postępowania, co wpłynęło na ostateczny wynik rozliczenia podatkowego.
Przedawnienie zobowiązania podatkowego – kwestia proceduralna
Kwestia przedawnienia ma istotne znaczenie dla prawidłowego rozliczenia, zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej. W niniejszej sprawie bieg terminu przedawnienia został zawieszony przez wszczęcie postępowania karnego skarbowego dotyczącego zarzutów o podanie nieprawdziwych informacji w deklaracjach podatkowych oraz korektach zeznania CIT-8. Organ podatkowy przyjął, że wszczęcie postępowania skutkuje zawieszeniem biegu przedawnienia, jednak strona skarżąca argumentowała, że działania te miały wyłącznie charakter instrumentalny – miały jedynie zabezpieczyć termin przedawnienia, a nie wykazać rzeczywiste nieprawidłowości. Brak szczegółowego opisu czynności procesowych oraz uzasadnienia decyzji uniemożliwił pełną ocenę, czy przepisy zostały zastosowane właściwie, co budzi wątpliwości co do przejrzystości postępowania administracyjnego i prawa podatnika do obrony swoich interesów.
Instrumentalne wszczęcie postępowania karnego skarbowego
Jednym z najważniejszych zarzutów podnoszonych przez skarżącą była krytyka instrumentalnego wszczęcia postępowania karnego skarbowego. Organ podatkowy, podejmując decyzję o wszczęciu tego postępowania, miał na celu zweryfikowanie, czy spółka naruszyła przepisy poprzez podanie nieprawdziwych informacji w swoich deklaracjach podatkowych. Jednakże, jak wynika z ustaleń sądu, postępowanie to nie doprowadziło do wniesienia konkretnych zarzutów ani postawienia oskarżeń, a ostatecznie zostało umorzone z powodu braku znamion czynu zabronionego. Taki stan rzeczy budzi uzasadnione wątpliwości, czy decyzja o wszczęciu postępowania miała charakter faktyczny, czy była jedynie środkiem zapobiegawczym mającym na celu zabezpieczenie biegu przedawnienia.
W sytuacjach, gdy termin przedawnienia zobowiązania podatkowego jest bliski upływu, instrumentalne zastosowanie instytucji wszczęcia postępowania karnego może prowadzić do naruszenia zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. W omawianej sprawie brak szczegółowego uzasadnienia dotyczącego efektów podjętych działań procesowych sprawił, że organ nie przedstawił wyczerpującej analizy, która umożliwiłaby ocenę, czy głównym celem wszczęcia postępowania nie było jedynie zabezpieczenie terminu przedawnienia.
Ocena metodologii ustalania transakcji
Istotnym elementem sporu była metodologia ustalania wynagrodzenia dla podmiotu powiązanego. Organy podatkowe bazowały na analizie dokumentów i wyliczeniach, jednak dowody nie potwierdziły jednoznacznie, że transakcja odbyła się na warunkach rynkowych. Szczególnie krytykowano niekompletną analizę FAR, pomijającą istotne aspekty ekonomiczne oraz alternatywne metody wyceny.
Brak dokładnej analizy dowodowej i niepełny opis czynności procesowych uniemożliwiły rzetelną kontrolę sądową. W efekcie WSA we Wrocławiu uchylił decyzję, podkreślając konieczność przejrzystej i pełnej analizy warunków transakcji między podmiotami powiązanymi.
Znaczenie wyroku dla praktyki podatkowej
Wyrok wydany przez WSA we Wrocławiu o sygn. I SA/Wr 557/21 ma istotne znaczenie nie tylko dla stron postępowania, ale również dla pozostałych podatników realizujących obowiązki dokumentacyjno – sprawozdawcze. Orzeczenie to podkreśla konieczność przeprowadzenia rzetelnej analizy dowodowej oraz transparentnego uzasadnienia decyzji administracyjnych, szczególnie w sprawach dotyczących cen transferowych oraz przedawnienia zobowiązań podatkowych. Wskazuje ono, że instrumentalne wszczęcie postępowania karnego skarbowego, bez pełnej analizy rzeczywistych okoliczności sprawy, może naruszać zasady prowadzenia postępowania administracyjnego oraz osłabiać zaufanie podatników do organów administracji.
Wnioski
Analiza wyroku pozwala sformułować kilka ważnych wniosków, które mają znaczenie dla dalszej praktyki podatkowej. Po pierwsze, organy podatkowe zobowiązane są do przeprowadzenia pełnej i przejrzystej analizy cen transferowych. Każde ustalenie dotyczące przeniesienia istotnych ekonomicznie funkcji, aktywów i ryzyk musi być poparte szczegółową dokumentacją oraz analizą porównawczą, aby można było jednoznacznie stwierdzić, czy transakcja została przeprowadzona na warunkach rynkowych. Po drugie, decyzje dotyczące wszczęcia postępowania karnego skarbowego, mające wpływ na bieg terminu przedawnienia, muszą być szczegółowo uzasadnione. Brak takiego uzasadnienia może skutkować naruszeniem prawa podatnika do obrony oraz zasad przejrzystości postępowania administracyjnego.
Kolejnym aspektem, na który wskazuje wyrok, jest konieczność rzetelnego przedstawienia wszystkich czynności dowodowych, które umożliwiają ocenę, czy zastosowane ustalenia metodologiczne są zgodne z rzeczywistością. Tylko poprzez taką analizę możliwe jest zapewnienie pewności obrotu podatkowego oraz budowanie zaufania do administracji publicznej. Organy podatkowe powinny zatem unikać stosowania rozwiązań instrumentalnych, które mają jedynie na celu zabezpieczenie biegu terminu przedawnienia, a nie rzeczywistą analizę stanu faktycznego.
Autor: praca zbiorowa Ekspertów ICT
