W dniu 8 września 2025 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (DKIS) wydał interpretację indywidualną o sygn. 0111-KDIB1-1.4010.409.2025.2.M, której przedmiotem było ustalenie, czy opisane korekty przeprowadzane przez Spółkę po zakończeniu roku w efekcie weryfikacji cen transferowych (tzw. etap outcome testing) dotyczące wartości transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi stanowią korekty cen transferowych w rozumieniu art. 11e u CIT.
Stan faktyczny i problem podatkowy
Wnioskodawca wchodzi w skład międzynarodowej grupy kapitałowej. Spółka, mimo, że wchodzi w skład międzynarodowej grupy kapitałowej, świadczy swoje usługi tylko na rzecz polskich podmiotów powiązanych.
Ceny transferowe są ustalane zgodnie z metodą marży transakcyjnej netto (art. 11d ust. 1 pkt 4 uCIT), w której przyjętą bazę kosztową powiększa się o rynkowy poziom narzutu, uznany za właściwy dla danego rodzaju świadczenia zgodnie z obowiązującą w Spółce i podmiotach powiązanych polityką cen transferowych. Narzut zysku wynika z aktualnej analizy porównawczej podmiotów prowadzących podobną działalność, jak Spółka.
Wynagrodzenie transakcji kontrolowanej w Spółce kalkulowane jest na podstawie kosztów planowanych, estymowanych w oparciu o średnie koszty z roku poprzedniego (tzw. „metodologia r-1”). Baza kosztowa jest weryfikowana co najmniej dwa razy w roku, a w przypadku istotnych odchyleń dokonywana jest jej korekta oraz rozliczenie różnic w trakcie roku. Stosowanie danych z roku poprzedniego wynika z braku dostępnych, wiarygodnych danych bieżących w momencie fakturowania. Do tak ustalonej bazy kosztowej doliczany jest narzut zysku zgodny z analizą porównawczą, co stanowi etap ustalania ceny transferowej (tzw. initial price setting).
Po zakończeniu roku następuje weryfikacja cen transferowych, tzw. outcome testing. Weryfikacja outcome testing polega na ustaleniu marżowości (rentowności) Spółki na podstawie przychodów ze sprzedaży usług do podmiotów powiązanych oraz odpowiadającym im kosztom rzeczywistym, ujętym w ewidencji księgowo-kontrolingowej i sprawozdaniu finansowym za dany rok.
Jeśli Spółka zidentyfikuje odchylenie w porównaniu z analizą porównawczą, a co za tym idzie odchylenia od ceny rynkowej, wówczas konieczne jest skorygowanie rozliczeń z danego roku z podmiotami powiązanymi.
Zgodnie z wymogiem wskaźnik (narzut zysku) ocenia się na podstawie kosztów rzeczywistych ujętych w sprawozdaniu finansowym, mimo że wynagrodzenie kalkulowane było według planowanych kosztów z roku poprzedniego.
Opisana korekta rozliczeń dokonywana przez Spółkę nie zakłada korekty pierwotnej ceny świadczonych. Weryfikacja rozliczeń nie wiąże się z dodatkowym świadczeniem po stronie Spółki oraz podmiotów powiązanych. Roczne rozliczenie wyrównuje różnice między kwotami zafakturowanymi a wartością odpowiadającą docelowej dochodowości za dany rok podatkowy. Dokonywana korekta nie jest rozliczana w odniesieniu do poszczególnych okresów rozliczeniowych, lecz zbiorczo za cały rok obrotowy.
Pytanie
Czy opisane korekty przeprowadzane przez Spółkę po zakończeniu roku w efekcie weryfikacji cen transferowych (tzw. etap outcome testing) dotyczące wartości transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi stanowią korekty cen transferowych w rozumieniu art. 11e uCIT?
Podstawa prawna – art. 11e u CIT
Odnosząc się do treści przepisu art. 11e uCIT podatnik może dokonać korekty cen transferowych poprzez zmianę wysokości uzyskanych przychodów lub poniesionych kosztów uzyskania przychodów, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki:
- warunki transakcji odpowiadają zasadzie rynkowej,
- nastąpiła zmiana istotnych okoliczności lub znane są rzeczywiste koszty/przychody,
- podatnik posiada potwierdzenie dokonania korekty przez podmiot powiązany,
- istnieje podstawa prawna do wymiany informacji podatkowych z państwem siedziby tego podmiotu.
Wnioski
Spółka działa w modelu, w którym po roku następuje tzw. outcome testing (weryfikacja narzutu na kosztach na podstawie danych rzeczywistych), a opisane okoliczności wpisują się w przesłanki z art. 11e uCIT (instytucja korekty retrospektywnej cen transferowych).
Stanowisko wnioskodawcy zostało uznane za prawidłowe. Organ potwierdził, że na podstawie przedstawionego stanu faktycznego zostały spełnione warunki z przepisu art. 11e uCIT w związku z tym dokonanie opisanej korekty uznać należy za dokonanie korekty cen transferowych
Uznanie takiego schematu postępowania znajduje potwierdzenie w Objaśnieniach podatkowych w zakresie cen transferowych z 31 marca 2021 r. Nr 2: Korekta cen transferowych w rozumieniu art. 11e uCIT (dalej: Objaśnienia podatkowe) – na co powołała się skądinąd Spółka we wniosku do DKIS o wydanie interpretacji podatkowej (…) W Objaśnieniach podatkowych w ramach przykładu 10 wskazuje się, że w przypadku, gdy ostateczna cena zastosowana w transakcji między jej stronami może być niższa lub wyższa niż zafakturowana z uwagi na odchylenie kosztów rzeczywistych od planowanych wynikające ze wzrostu kosztów, a nie ze zmiany zakresu świadczonych usług, to taką zmianę stosowanych cen transferowych należy określić jako korektę cen transferowych z art. 11e ustawy o podatku CIT. Wynika to z faktu, że spółka świadcząca usługę poznała rzeczywiste koszty będące podstawą kalkulacji ceny (wynagrodzenia) w okresie późniejszym, a pierwotnie, zgodnie z ustaleniami między stronami, przyjęto rozliczenia w oparciu o koszty budżetowane (por. strona 20 Objaśnień podatkowych).
Warto zwrócić także uwagę na wyrok TSUE w sprawie C‑726/23 z dnia 4.09.2025 r. dotyczący dokumentowania przeprowadzanych korekt cen transferowych. W wyroku tym TSUE wskazał, iż w przypadku wyrównywania rentowności (czyli jak to odbywa się stanie faktycznym przedstawionym w interpretacji indywidualnej), którego nie można powiązać z konkretną usługą/dostawą towarów, tego typu schemat rozliczeń pozostaje poza VAT i jest dokumentowany notą księgową.
A contrario, korygowanie cen transferowych może następować na podstawie faktury korygującej, o ile odnosi się do konkretnej faktury lub pozycji z faktury z okresu rozliczeniowego. Notabene podobne stanowisko prezentowane jest także przez Ministra Finansów w Objaśnieniach podatkowych.
Podmioty powiązane – dokonujące zmiany cen lub rentowności transakcji, powinny – mając na uwadze złożoność tego procesu jak i rozległość regulacji prawnych – dostosować wymogi dokumentujące korekty cen transferowych – do stanu faktycznego.
Autor: Angelika Zając – Tax Assistant
