29 stycznia 2025 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”) wydał interpretację indywidualną (sygn. 0114-KDIP1-2.4012.630.2024.1.RST), dotyczącą obowiązku podatkowego w podatku VAT w kontekście usług produkcyjnych. Istotne zagadnienia poruszone w interpretacji obejmowały miejsce opodatkowania nabywanych usług, obowiązek wystawiania faktur przez KSeF oraz moment powstania obowiązku podatkowego.
Obowiązek podatkowy w usługach produkcyjnych
Zgodnie z art. 19a ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: „ustawa o VAT”), obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z określonymi wyjątkami. Kluczowe znaczenie ma tutaj ust. 3 tego artykułu, który przewiduje, że w przypadku usług świadczonych w sposób ciągły obowiązek podatkowy powstaje z upływem okresów rozliczeniowych. Usługi świadczone dłużej niż rok, dla których nie określono terminów płatności w trakcie roku, uznaje się za wykonane z końcem każdego roku podatkowego.
Regulacje te wynikają z implementacji art. 64 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którym usługi świadczone w sposób ciągły i nieobjęte zaliczkami są uznawane za wykonane na koniec każdego roku kalendarzowego. Aby jednak stosować ten przepis, konieczne jest ustalenie, czy dana usługa ma charakter ciągły.
Pojęcie usług ciągłych w VAT
Ani polska ustawa o VAT, ani Dyrektywa 2006/112/WE nie zawierają definicji usług o charakterze ciągłym. Orzecznictwo i literatura wskazują, że usługi te cechuje regularność i powtarzalność świadczenia. Nie oznacza to jednak, że muszą one być wykonywane codziennie. Nawet jedna usługa miesięcznie może spełniać kryteria usługi ciągłej, jeśli umowa między stronami przewiduje jej regularne świadczenie. W praktyce oznacza to, że obowiązek podatkowy może być rozpoznawany na koniec każdego miesiąca.
Podobne stanowisko zajęły sądy administracyjne, m.in.:
- NSA (I FSK 1239/16): usługi ciągłe to świadczenia realizowane w sposób ciągły w drodze świadczeń częściowych, dla których ustalono terminy rozliczeń,
- NSA (I FSK 150/17): pojęcie usług ciągłych należy rozumieć szeroko, obejmując nie tylko świadczenia okresowe, ale także realizowane w ramach stałych umów o współpracę,
- WSA we Wrocławiu (I SA/Wr 943/19): usługi ciągłe obejmują również świadczenia wynikające ze stałych umów, jeśli przewidziano w nich cykliczne rozliczenia.
Interpretacja w kontekście usług produkcyjnych
W interpretacji Dyrektora KIS analizowano model rozliczeń B. Sp. z o.o., świadczącej usługi produkcji pojazdów na rzecz A. S.P.A. Zgodnie z umową, rozliczenia następują w cyklach miesięcznych, a wynagrodzenie zależy od liczby wyprodukowanych i zaakceptowanych pojazdów.
Istotne znaczenie ma moment wykonania usługi, który nie jest jednoznacznie zdefiniowany w ustawie o VAT. Przyjmuje się jednak, że moment ten jest określony przez obowiązujący przepis prawa regulujący zasady wykonywania danego rodzaju usług, a w przypadku braku stosownych regulacji określają go warunki umowne między stronami. W analizowanym przypadku usługa produkcji jest świadczona nieprzerwanie a rozliczenie wynagrodzenia dokonywane jest w okresach miesięcznych, jako miesięczna opłata należna w odniesieniu do pojazdów wyprodukowanych w danym miesiącu, tj. w odniesieniu do faktycznie wykonanych w danym miesiącu usług wyprodukowania pojazdów, które przeszły kontrole jakości lub zostały zaakceptowane na końcu linii kontroli jakości.W związku z tym Dyrektor KIS potwierdził, że w takim modelu obowiązek podatkowy powstaje na zasadach określonych w art. 19a ust. 3 ustawy o VAT, tj. z upływem każdego miesiąca rozliczeniowego, w odniesieniu do faktycznie wykonanych usług.
Wnioski z interpretacji
Interpretacja ta potwierdza szerokie rozumienie pojęcia usług ciągłych oraz podkreśla znaczenie warunków umownych przy określaniu momentu wykonania usługi. Dla przedsiębiorców świadczących usługi produkcyjne w modelu długoterminowym najważniejsze jest prawidłowe ustalenie terminów rozliczeń, aby uniknąć błędów w określeniu momentu powstania obowiązku podatkowego.
Praca zbiorowa ekspertów ICT
