W dniu 16 stycznia 2025 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał interpretację indywidualną (sygn. akt 0111-KDIB1-1.4010.623.2024.1.MF) w sprawie skutków podatkowych związanych z funkcjonowaniem konsorcjum.
Stan faktyczny
W przedstawionym stanie faktycznym Strony zawarły umowę w celu realizacji wspólnego przedsięwzięcia w ramach konsorcjum. Strony ubiegają się o udzielenie oraz realizację zamówienia publicznego w trybie przetargu organizowanego przez podmiot publiczny. Zamawiający nie jest podmiotem powiązanym z żadną ze Stron. Postanowiono, że za wykonanie przez Lidera konsorcjum szeregu czynności związanych z transakcją, Strony mogą ustalić wynagrodzenie odpowiadające warunkom rynkowym. W umowie wskazano, że wyłącznie uprawnionym do wystawiania faktur w związku z realizowanym przedsięwzięciem w ramach Konsorcjum, przyjmowania płatności od Zamawiającego i dokonywania rozliczeń z Zamawiającym jest Lider. Wynagrodzenie otrzymywane przez Lidera od Zamawiającego za zrealizowaną przez Partnera część Lider przekaże Partnerowi bez doliczania swojej marży. Ponadto Strony ustaliły zasady wykonania zamówienia, podział kosztów oraz kwestie odpowiedzialności.
Wątpliwości podatnika
Wnioskodawcy we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zadali szereg pytań związanych z funkcjonowaniem konsorcjum, na które Dyrektor KIS odpowiedział zgodnie z poniższym.
- Jakie progi dokumentacyjne należy zastosować przy ocenie, czy Spółki powinny sporządzić lokalną dokumentację cen transferowych w związku z zawarciem Umowy i funkcjonowaniem Konsorcjum?
- Jak obliczyć wartość transakcji kontrolowanej wynikającej z funkcjonowania Konsorcjum w danym roku podatkowym?
- Czy do transakcji kontrolowanej wynikającej z funkcjonowania Konsorcjum może znaleźć zastosowanie zwolnienie z obowiązku sporządzenia dokumentacji cen transferowych, o którym mowa w art. 11n pkt 3 Ustawy CIT?
- Czy w związku z przekazywaniem przez Lidera części wynagrodzenia otrzymywanego od Zamawiającego, która – zgodnie z Umową – należna jest Partnerowi, bez doliczenia przez Lidera jakiejkolwiek marży, dojdzie do powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu CIT po stronie Partnera lub po stronie Lidera?
Stanowisko organu
Ad 1.
Transakcja kontrolowana, obejmująca m.in. zawarcie umowy wspólnego przedsięwzięcia lub umowy konsorcjum, nie spełnia warunków uznania jej za transakcję towarową, finansową ani usługową i bez znaczenia dla określenia progu (i obowiązku sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych) pozostaje charakter późniejszej współpracy wynikający z zawarcia umowy spółki niebędącej osobą prawną, umowy wspólnego przedsięwzięcia lub umowy konsorcjum.
W związku z powyższym transakcja polegająca na zawarciu umowy i realizacji zamówienia w ramach konsorcjum powinna być traktowana jako transakcja o charakterze innym niż transakcja towarowa, usługowa lub finansowa dla której próg dokumentacyjny wynosi 2 000 000 zł.
Ad 2.
Wartość transakcji kontrolowanej określa się na podstawie przepisów art. 11I ust. 2 ustawy o CIT, biorąc pod uwagę kolejno wartości wynikające z:
- otrzymanych lub wystawionych faktur dotyczących danego roku podatkowego (obrotowego) albo
- umów lub innych dokumentów – w przypadku, gdy faktura nie została wystawiona lub w przypadku transakcji finansowych albo
- otrzymanych lub przekazanych płatności – w przypadku, gdy nie jest możliwe określenie tej wartości na podstawie pkt 1 i 2.
W związku z powyższym, podstawą ustalenia wartości transakcji kontrolowanej wynikającej z funkcjonowania Konsorcjum powinny być wszelkie rozliczenia dokonywane w oparciu o umowę konsorcjum dokonywane pomiędzy podmiotami powiązanymi, wynikające z wymienionych wyżej dokumentów, określonych w art. 11I ust. 2 ustawy o CIT.
Ad 3.
Szczególny rodzaj transakcji kontrolowanej – zawarcie umowy wspólnego przedsięwzięcia (umowy konsorcjum) nie pozwala na zastosowanie art. 11n pkt 3 ustawy o CIT.
Z powołanego przepisu wynika, że obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych, o którym mowa w art. 11k ust. 1, nie ma zastosowania do transakcji kontrolowanych, których wartość w całości trwale nie stanowi przychodu albo kosztu uzyskania przychodu, z wyłączeniem transakcji finansowych, transakcji kapitałowych oraz transakcji dotyczących inwestycji, środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych. Jeśli umowa wspólnego przedsięwzięcia lub umowa konsorcjum została zawarta przez podmioty, które w momencie jej zawierania są podmiotami powiązanymi, to warunki uznania zawarcia takiej umowy za transakcję kontrolowaną zostaną spełnione – umowa konsorcjum stanowi transakcję kontrolowaną i nie sposób uznać, że całość tak rozumianej transakcji trwale nie będzie stanowić przychodu albo kosztu uzyskania przychodu dla stron takiej umowy. Wzajemne rozliczenia dokonywane w oparciu o umowę konsorcjum pomiędzy podmiotami powiązanymi powinny być dokonywane na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane (art. 11c ust. 1 ustawy o CIT). Z kolei funkcja lokalnej dokumentacji cen transferowych sprowadza się do wykazania, że ceny transferowe zostały ustalone na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane (11k ust. 1 ustawy o CIT).
Ad 4.
Dyrektor KIS podkreślił, że poza oceną organu interpretacyjnego pozostaje rozliczenie „podstawowego” przychodu w związku z przekazywaniem przez lidera części wynagrodzenia należnego Partnerowi.
Odnosząc się do oceny, czy dojdzie do powstania przychodu po stronie Partnera i po stronie Lidera na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, wskazać należy, iż zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT:
,,przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności – wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe i instytucje gospodarki budżetowej w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie”.
Zastosowanie przepisu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT w opisanej sytuacji nie znajduje uzasadnienia, ponieważ rozliczenie jest dokonywane w zakresie wynagrodzenia przypadającego na rzecz partnera tj. za wykonaną przez partnera część zamówienia, gdy w umowie określono, że strony postanowiły, że będą realizować dostawy w swojej części, na własny koszt i ryzyko. Lider jest więc zobowiązany umownie do przekazania tej części wynagrodzenia partnerowi.
W związku z przekazywaniem przez Lidera części wynagrodzenia należnej Partnerowi (bez doliczenia marży z tego tytułu) nie dojdzie do powstania przychodu ani po stronie Partnera ani po stronie Lidera na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.
Konkluzja
Umowa konsorcjum stanowi transakcję kontrolowaną zakwalifikowaną jako ,,inna”, która podlega obowiązkowi sporządzenia dokumentacji cen transferowych, jeżeli jej wartość przekracza próg 2 000 000 zł. Dyrektor KIS nie zgodził się z ze stanowiskiem wnioskodawcy, który twierdził, że wartość transakcji kontrolowanej wynikającej z funkcjonowania konsorcjum w danym roku podatkowym powinna zostać ustalona jedynie w oparciu o wynagrodzenie Lidera i podkreślił, że podstawą ustalenia wartości transakcji powinny być wszystkie rozliczenia dokonywane w oparciu o umowę konsorcjum realizowane pomiędzy podmiotami powiązanymi. Organ zaznaczył, że zawarcie umowy konsorcjum nie pozwala na zastosowanie art. 11n pkt 3 ustawy o CIT (ponieważ umowa ta stanowi transakcję kontrolowaną i nie sposób uznać, że całość tak rozumianej transakcji trwale nie będzie stanowić przychodu albo kosztu uzyskania przychodu, dla stron takiej umowy) oraz, że w związku z przekazywaniem przez Lidera części wynagrodzenia należnej Partnerowi (bez doliczenia marży z tego tytułu) nie dojdzie do powstania przychodu ani po stronie Partnera ani po stronie Lidera na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.
Autor: Magdalena Świątkiewicz – Senior Tax Consultant
