Najem nieruchomości przemysłowych w grupie

Najem magazynów, hal produkcyjnych, hal logistycznych i placów składowych między podmiotami powiązanymi wymaga bardziej technicznego podejścia niż najem biur. Wartość takiej nieruchomości zależy nie tylko od powierzchni i lokalizacji, ale również od parametrów użytkowych, infrastruktury, dostępu do mediów, możliwości transportowych i ograniczeń administracyjnych.

Zgodnie z art. 11c ust. 1 ustawy o CIT warunki transakcji kontrolowanej powinny odpowiadać warunkom, które ustaliłyby podmioty niepowiązane. W przypadku hal, magazynów i placów oznacza to konieczność ustalenia, czy niezależny najemca zapłaciłby podobny czynsz za porównywalny obiekt i podobny zakres świadczeń.

Co wpływa na czynsz za magazyn, halę lub plac?

W przypadku powierzchni magazynowych i produkcyjnych znaczenie mają m.in. wysokość składowania, nośność posadzki, liczba doków, liczba bram, dostęp do suwnic, ogrzewanie, instalacje przeciwpożarowe, monitoring, dostęp do powierzchni socjalnej i biurowej.

Dla placów składowych istotne są utwardzenie nawierzchni, odwodnienie, ogrodzenie, oświetlenie, ochrona, dostęp do drogi publicznej, możliwość wjazdu pojazdów ciężkich oraz dopuszczalne obciążenia. Plac nieutwardzony i plac przygotowany pod składowanie ciężkich materiałów nie powinny być traktowane jako porównywalne przedmioty najmu.

Nakłady dostosowawcze jako źródło ryzyka

W nieruchomościach przemysłowych częstym problemem są nakłady dostosowawcze. Mogą obejmować specjalistyczne instalacje, wzmocnienie posadzki, montaż bram, przebudowę układu hali, doprowadzenie mediów, budowę ramp, systemy bezpieczeństwa albo dostosowanie placu do określonego rodzaju składowania.

Jeżeli nakłady są ponoszone wyłącznie na potrzeby konkretnego najemcy z grupy, należy ustalić, kto powinien ponieść ich ekonomiczny ciężar. Możliwe są różne modele: uwzględnienie nakładów w czynszu, dodatkowe obciążenie najemcy kosztami poniesionych nakładów, rozliczenie jako inwestycja w obcym środku trwałym albo odrębne rozliczenie po zakończeniu umowy. Brak jasnych zasad może prowadzić do zarzutu nierynkowego transferu korzyści.

Plac lub hala bez formalnej umowy

W grupach produkcyjnych i logistycznych zdarzają się sytuacje, w których jedna spółka korzysta z placu, hali lub części magazynu należącego do innej spółki bez pisemnej umowy albo bez bieżącego rozliczenia. Podatkowo jest to szczególnie ryzykowne.

Po stronie korzystającego może powstać przychód z nieodpłatnego lub częściowo odpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt. 2 ustawy o CIT. Po stronie właściciela pojawia się pytanie, czy koszty utrzymania nieruchomości mają związek z jego przychodami, a także czy warunki transakcji odpowiadają zasadzie ceny rynkowej (arm’s lenght principle).

Jak wykazać rynkowy charakter czynszu?

Do oceny rynkowości można wykorzystać metodę porównywalnej ceny niekontrolowanej (PCN). Dane powinny jednak uwzględniać techniczne cechy nieruchomości. Same stawki ofertowe z portali nieruchomości mogą nie wystarczyć, ponieważ często nie pokazują rzeczywistych warunków transakcyjnych, zakresu kosztów dodatkowych, okresów najmu i nakładów dostosowawczych.

Cennym źródłem mogą być porównania wewnętrzne, raporty rynkowe, informacje od pośredników, operaty, oferty najmu podobnych nieruchomości oraz dane o transakcjach z podmiotami niepowiązanymi. W każdym przypadku trzeba wykazać, że porównywane nieruchomości są podobne pod względem funkcji i użyteczności.

Biznesowe uzasadnienie najmu w grupie

Zarząd spółki korzystającej z nieruchomości powinien móc wykazać, że wynajęcie magazynu, hali lub placu odpowiada potrzebom tej spółki. Dotyczy to powierzchni, parametrów technicznych, lokalizacji i kosztów. Jeżeli spółka wynajmuje powierzchnię większą niż potrzebna albo ponosi koszty infrastruktury używanej przez inne podmioty, konieczne jest wyjaśnienie biznesowego uzasadnienia takiego modelu.

Analogicznie właściciel nieruchomości powinien móc uzasadnić, dlaczego udostępnia aktywo na określonych warunkach i czy uzyskiwany czynsz rekompensuje zaangażowane aktywa, koszty oraz ryzyka właścicielskie.

Najczęstsze obszary ryzyka

Dodatkowej analizy wymagają sytuacje, w których hala lub plac są wykorzystywane bez umowy, czynsz nie odzwierciedla parametrów technicznych nieruchomości, nakłady dostosowawcze finansuje podmiot, który nie uzyskuje z nich głównej korzyści, albo opłaty eksploatacyjne są dzielone według uproszczonego klucza bez związku z rzeczywistym korzystaniem.

Ryzyko wzrasta także wtedy, gdy nieruchomość jest specjalistyczna, trudno porównywalna albo wykorzystywana wyłącznie przez jeden podmiot z grupy, a czynsz został ustalony bez danych rynkowych.

VAT i dokumentacja cen transferowych

Najem magazynów, hal i placów jest odpłatnym świadczeniem usług na podstawie art. 8 ustawy o VAT. Podstawę opodatkowania określa art. 29a ustawy o VAT. Przy powiązaniach znaczenie może mieć również art. 32 ustawy o VAT. Przepis ten w określonych przypadkach pozwala organowi podatkowemu zastąpić cenę umowną wartością rynkową, gdy między podmiotami istnieją powiązania wpływające na cenę wynagrodzenia

Jeżeli wartość transakcji przekracza próg dokumentacyjny, należy przygotować lokalną dokumentację cen transferowych zgodnie z art. 11k i art. 11q ustawy o CIT. Dla transakcji innych niż finansowe i towarowe (w tym najmu nieruchomości) próg wynosi co do zasady 2 mln zł. Warto również rozważyć dokonanie korekty cen transferowych zgodnie z art. 11e ustawy o CIT, jeżeli spełnione są ustawowe warunki jej przeprowadzenia, a rzeczywiste wyniki transakcji odbiegają od poziomu zgodnego z zasadą ceny rynkowej.

Kluczowe wnioski

Najem magazynów, hal i placów składowych pomiędzy podmiotami powiązanymi wymaga analizy wykraczającej poza samo porównanie stawek czynszu. Kluczowe znaczenie mają parametry techniczne nieruchomości, sposób rozliczania nakładów dostosowawczych, zakres świadczeń dodatkowych oraz rzeczywiste wykorzystanie aktywa przez najemcę. W praktyce to właśnie te elementy najczęściej decydują o ocenie rynkowości warunków transakcji. Z perspektywy zarządu istotne jest nie tylko prawidłowe ustalenie rynkowego wynagrodzenia, ale również odpowiednie udokumentowanie biznesowego uzasadnienia przyjętego modelu oraz przygotowanie materiałów potwierdzających , że wysokość czynszu, nakłady i koszty dodatkowe odpowiadają temu, co zaakceptowałyby podmioty niezależne. Jest to szczególnie ważne w przypadku nieruchomości specjalistycznych, do których dostęp porównywalnych danych rynkowych bywa ograniczony.

Weryfikacja modelu najmu jeszcze przed zawarciem umowy lub przed sporządzeniem dokumentacji cen transferowych pozwala ograniczyć ryzyko porów z organami podatkowymi oraz uniknąć kosztownych korekt rozliczeń w przyszłości.

Praca zbiorowa ekspertów ICT.

Podstawy prawne:

art. 11a, art. 11c, art. 11d, art. 11e, art. 11k, art. 11q, art. 12 ust. 1 pkt.2, art. 15 ust. 1 ustawy o CIT; art. 8, art. 29a, art. 32 ustawy o VAT.