Usługi zarządcze, IT, HR, księgowe, finansowe, marketingowe czy prawne należą do najczęściej występujących transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi. W wielu grupach rozliczenia te funkcjonują od lat według podobnego schematu: centrala ponosi koszty, następnie dzieli je pomiędzy spółki korzystające z usług, a do kosztów doliczany jest ustalony narzut.

Z perspektywy operacyjnej jest to rozwiązanie naturalne.

Z perspektywy cen transferowych pozostaje jednak jedno zasadnicze pytanie:

czy polska spółka jest w stanie wykazać, za co właściwie płaci i dlaczego niezależny przedsiębiorca zaakceptowałby takie obciążenie?

Właśnie temu służy benefit test.

W czerwcu 2026 roku OECD opublikowała projekt aktualizacji Rozdziału VII Wytycznych w sprawie cen transferowych dotyczącego usług wewnątrzgrupowych. Projekt nie stanowi jeszcze obowiązujących Wytycznych i OECD wyraźnie zastrzega, że nie należy obecnie traktować proponowanych rozwiązań jako uzgodnionego stanowiska. Jest jednak ważnym sygnałem pokazującym, które elementy rozliczeń usługowych budzą najwięcej praktycznych wątpliwości.

Z punktu widzenia polskich podatników szczególnie istotnych jest pięć obszarów.

1. Najpierw usługa i korzyść. Dopiero później cena

W praktyce benefit test bywa sprowadzany do pytania:

„Czy niezależny podmiot zapłaciłby za tę usługę i właśnie taką kwotę?”

Tak postawione pytanie łączy jednak dwa odrębne zagadnienia.

Pierwszym jest ustalenie, czy rzeczywiście doszło do świadczenia usługi oraz czy działanie jednego podmiotu z grupy przyniosło drugiemu podmiotowi ekonomiczną lub komercyjną wartość. OECD odnosi tutaj ocenę do zachowania niezależnego przedsiębiorcy – czy w porównywalnych okolicznościach byłby skłonny zapłacić za takie działanie albo wykonać je we własnym zakresie.

Drugim zagadnieniem jest ustalenie rynkowego wynagrodzenia za usługę.

Rozróżnienie ma duże znaczenie praktyczne.

Jeżeli polska spółka faktycznie korzysta z globalnego systemu IT, otrzymuje bieżące wsparcie, korzysta z helpdesku oraz infrastruktury grupowej, ale zastosowany klucz alokacji nie odzwierciedla skali korzystania z systemu, nie musi to oznaczać, że usługa nie istnieje.

Problem może dotyczyć wysokości obciążenia, a nie samej zasadności świadczenia.

Odwrotna sytuacja także jest możliwa. Poprawny benchmark lub rynkowy markup nie przesądza, że każdy koszt znajdujący się w puli kosztowej powinien zostać przypisany polskiej spółce.

Dlatego przy przeglądzie usług wewnątrzgrupowych warto rozdzielić trzy pytania:

1. Czy usługa została wykonana?

2. Czy polska spółka uzyskała lub mogła racjonalnie oczekiwać korzyści?

3. Czy cena i sposób alokacji kosztu odpowiadają warunkom rynkowym?

To trzy etapy jednej analizy, ale każdy z nich wymaga innych argumentów i innych dowodów.

2. Korzyść nie zawsze musi być widoczna w wyniku finansowym

Jednym z częstszych problemów praktycznych jest próba udowodnienia korzyści za pomocą mierzalnego rezultatu.

Oszczędność wyniosła X zł.
Sprzedaż wzrosła o Y%.
Koszt zatrudnienia zmniejszył się o Z%.

Takie wskaźniki są oczywiście pomocne, ale nie każdą usługę można w ten sposób ocenić.

Jak zmierzyć korzyść z opinii prawnej, która miała zapobiec ryzyku? Z centralnego systemu cyberbezpieczeństwa? Ze wsparcia przy wdrożeniu procedury compliance? Z projektu, który ostatecznie nie przyniósł oczekiwanych rezultatów?

Projekt OECD z 2026 r. bardzo wyraźnie akcentuje koncepcję expected benefit. Korzyść powinna być możliwa do zidentyfikowania i racjonalnie oczekiwana w momencie dokonywania transakcji. Nie musi natomiast być zagwarantowana. OECD podaje nawet przykład wdrożenia systemu ERP, którego realizacja opóźniła się – sam brak pełnego efektu w zakładanym terminie nie oznacza automatycznie, że korzyść nie istniała.

To ważna wskazówka dla praktyki.

Benefit test powinien być w dużej mierze analizą ex ante, a nie wyłącznie retrospektywnym testem rezultatu.

W dokumentacji warto więc odpowiedzieć nie tylko na pytanie „co osiągnęliśmy?”, ale również:

• dlaczego spółka zdecydowała się skorzystać z usługi?
• jaki problem biznesowy miał zostać rozwiązany?
• jakie rezultaty były racjonalnie oczekiwane?
• co spółka musiałaby zrobić, gdyby usługi grupowej nie otrzymała?

Ostatni element jest szczególnie istotny.

Jeżeli alternatywą dla centralnego działu cyberbezpieczeństwa byłoby zatrudnienie własnego zespołu lub zakup podobnej usługi na rynku, jest to ważna część argumentacji wskazującej na ekonomiczny sens transakcji.

3. „Robi to centrala” nie oznacza jeszcze shareholder activity

W praktyce benefit testu wiele wątpliwości koncentruje się wokół czynności właścicielskich.

Typowe pytanie brzmi:

czy koszty działań wykonywanych przez centralę rzeczywiście mogą obciążać spółki zależne?

Niektóre koszty rzeczywiście powinny pozostać na poziomie akcjonariusza. OECD wskazuje tutaj m.in. określone czynności związane ze strukturą prawną podmiotu dominującego, przygotowaniem skonsolidowanych sprawozdań czy relacjami inwestorskimi właściciela.

Nie oznacza to jednak, że każda czynność wykonywana przez spółkę matkę, jej zarząd albo senior management ma automatycznie charakter właścicielski.

OECD zwraca uwagę, że shareholder activities należy odróżnić od szerszych działań typu stewardship. Sama okoliczność, że działanie wykonuje personel spółki dominującej – nawet jej CEO – nie przesądza jeszcze o jego charakterze. Konieczna jest analiza konkretnych działań, ich celu i odbiorcy korzyści.

W praktyce problem często nie polega więc na tym, że cała pozycja „management services” jest nieprawidłowa.

Problemem jest to, że w ramach jednej opłaty znajdują się czynności o różnym charakterze.

Przykładowo:

część czasu zespołu centrali może być poświęcona przygotowaniu danych wyłącznie na potrzeby właściciela, a część – przygotowaniu konkretnych rekomendacji operacyjnych dla polskiej spółki.

Rozliczenie całej puli według jednego klucza bez zidentyfikowania tych różnic może istotnie zwiększać ryzyko.

4. Duplikacja funkcji nie zawsze oznacza brak benefitu

Kolejnym problemem są tzw. duplicate services.

Polska spółka ma własny dział prawny, a jednocześnie płaci za centralne usługi prawne.

Ma własny HR, ale ponosi część kosztów globalnego HR.

Posiada lokalny zespół IT, a jednocześnie uczestniczy w kosztach globalnego centrum IT.

Czy to oznacza, że usługa centralna nie przynosi korzyści?

Niekoniecznie.

Projekt OECD z 2026 r. wskazuje, że ocena duplikacji powinna być dokonywana indywidualnie z uwzględnieniem m.in. charakteru, celu, zakresu, stopnia dostosowania oraz czasu wykonywania działań.

Z punktu widzenia praktyki podatkowej warto więc zbadać, czy centralna usługa:

• uzupełnia lokalną funkcję,
• zapewnia specjalistyczną kompetencję, której spółka lokalna nie posiada,
• dotyczy innego poziomu ryzyka,
• wynika z obowiązków regulacyjnych,
• albo jest elementem okresu przejściowego.

Przykładowo niezależny przedsiębiorca posiadający własny dział prawny może nadal zdecydować się na zewnętrzną opinię specjalisty w skomplikowanej transakcji.

Nie każda pozorna duplikacja oznacza zatem brak korzyści.

Jednocześnie samo istnienie innego zakresu obowiązków trzeba potrafić wykazać.

5. Benefit test powinien opowiadać historię transakcji

Najbardziej praktyczna zmiana dotyczy dokumentacji.

Umowa i faktura są ważne, ale nie zawsze odpowiadają na pytanie, co faktycznie wydarzyło się w ciągu roku.

Projekt OECD wymienia jako potencjalnie przydatne informacje współczesne transakcji, czyli materiały tworzone w toku świadczenia usług. Jednocześnie OECD zastrzega, że proponowany katalog nie tworzy obowiązkowej minimalnej checklisty dokumentów, a zakres materiału powinien być proporcjonalny do charakteru i istotności usługi.

W praktyce dobrze przygotowany benefit test powinien pozwalać osobie spoza organizacji zrozumieć:

• co zostało wykonane,
• kto z tego skorzystał,
• dlaczego działanie było gospodarczo uzasadnione,
• jaką korzyść spółka uzyskała lub mogła racjonalnie oczekiwać,
• oraz dlaczego właśnie taka część kosztów została jej przypisana.

Dokumenty będą zależały od charakteru świadczenia.

Dla IT mogą to być zgłoszenia serwisowe, informacje o liczbie użytkowników czy raporty wdrożeniowe.

Dla usług HR – materiały szkoleniowe, wyniki projektów rekrutacyjnych albo dokumentacja wdrożonych procedur.

Dla usług finansowych – analizy płynności, budżety, modele lub rekomendacje.

Dla usług zarządczych – materiały ze spotkań, konkretne analizy i rekomendacje, decyzje oraz korespondencja projektowa.

Nie chodzi o gromadzenie dokumentów dla samego ich gromadzenia.

Chodzi o stworzenie spójnej ścieżki dowodowej.

Czy warto przeprowadzić benefit test przed przygotowaniem local file?

W naszej ocenie – szczególnie wtedy, gdy skala usług wewnątrzgrupowych jest istotna – benefit test powinien poprzedzać albo przynajmniej towarzyszyć przygotowaniu dokumentacji cen transferowych.

Local file opisuje bowiem transakcję. Benefit test pozwala wcześniej zweryfikować, czy jej rzeczywisty model ma spójne uzasadnienie gospodarcze i dowodowe.

W ramach takiego przeglądu warto zweryfikować przede wszystkim:

• zakres faktycznie świadczonych usług,
• potencjalne shareholder activities,
• ryzyko duplikacji funkcji,
• sposób ustalenia cost poolu,
• dobór kluczy alokacji,
• dowody wykonania usług,
• oczekiwaną i faktyczną korzyść dla polskiej spółki,
• spójność pomiędzy umową, rozliczeniem, local file i rzeczywistym przebiegiem współpracy.

Często dopiero zestawienie tych elementów pokazuje luki, które pozostają niewidoczne przy standardowym przygotowywaniu dokumentacji.

Benefit test jako przegląd ryzyka

Benefit test nie musi oznaczać wielostronicowego opracowania przygotowanego wyłącznie na potrzeby kontroli.

Dobrze przeprowadzony może być przede wszystkim narzędziem weryfikacji ryzyka.

Pozwala ustalić, które rozliczenia są dobrze udokumentowane, gdzie potrzebne jest dodatkowe uzasadnienie, które elementy cost poolu wymagają wyłączenia oraz czy stosowany od lat model alokacji nadal odpowiada sposobowi, w jaki spółki faktycznie korzystają z usług.

Jeżeli Państwa spółka ponosi istotne koszty usług zarządczych, IT, HR, finansowych, marketingowych lub innych usług grupowych, warto przeprowadzić taką analizę zanim o korzyść zapyta organ podatkowy.

W ramach przeglądu benefit test możemy zweryfikować model rozliczeń, przeanalizować dokumenty i próbę dowodów wykonania usług, zidentyfikować shareholder activities i ryzyko duplikacji oraz przygotować rekomendacje dotyczące brakujących elementów dokumentacji.

Celem nie jest stworzenie kolejnego dokumentu do segregatora.

Celem jest możliwość udzielenia przekonującej odpowiedzi na pozornie proste pytanie:

za co polska spółka płaci i dlaczego niezależny przedsiębiorca zachowałby się podobnie?

Praca zbiorowa ekspertów ICT