Doręczenie decyzji pełnomocnikowi na adres niewskazany w pełnomocnictwie skutkuje nieskutecznością doręczenia.
W dniu 9 kwietnia 2025 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie wydał postanowienie, którym odrzucił skargę podatnika na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie (dalej: „DIAS”) utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Warmińsko-Mazurskiego Urzędu Skarbowego w Olsztynie (dalej: „NUCS”).
Przyczyny odrzucenia skargi – błędy formalne w doręczeniu
Przyczyną odrzucenia skargi były błędy formalne – decyzja została doręczona pełnomocnikowi spółki niezgodnie z przepisami. Interesująca jest jednak w tej sprawie argumentacja przedstawiona przez strony w decyzji oraz skardze.
Sprawa dotyczyła transakcji sprzedaży linii technologicznych zawartej ze spółkami handlowymi, które są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ust. 1 pkt 2 i ust. 5a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Podatnik podkreślał, że z uwagi na okoliczności od niego niezależne, koszty jakie poniósł na projekcie znacznie się zwiększyły w stosunku do kosztów budżetowanych.
Przekroczenie marż handlowych i zaniżenie przychodów
Zarówno NUCS jak i DIAS, zdaniem Sądu, stwierdzili, że
- doszło do przekroczenia marż handlowych dla spółek handlowych oraz
- podatnik zaniżył przychody z tytułu transakcji z podmiotami powiązanymi.
Oszacowanie przychodów i obowiązek renegocjacji
Odnosząc się do wynagrodzenia w transakcjach kontrolowanych, NUCS oraz DIAS dokonali oszacowania przychodów, które zostały ich zdaniem zaniżone wskutek zastosowania zbyt niskiej ceny w trakcie realizacji projektu długoterminowego.
Zgodnie z treścią postanowienia Sądu, DIAS podkreślał, że skoro w trakcie realizacji projektu doszło do znaczącego zwiększenia się kosztów to obowiązkiem stron było renegocjowanie koszów budżetowanych projektu, tak aby jego realizacja była zgodna z warunkami rynkowymi. DIAS dokonał także oceny, że warunki transakcji nie były racjonalne gospodarczo dla strony. Jednocześnie mimo, że przyjął za zasadną argumentację podatnika dotyczącą konieczności kontynuacji projektu w celu zdobycia doświadczenia i referencji, to podkreślił, że ta okoliczność nie może sama w sobie usprawiedliwiać tak wysokiej straty. Szczególnie w świetle posiadanego już przez podatnika doświadczenia i znajomości rynku oraz posiadanych kontaktów. Tym samym DIAS podkreślił, że ustalenie kosztorysu tak aby rentowna była transakcja z podmiotem niepowiązanym (nabywcą linii technologicznej), kosztem nierynkowości transakcji (braku zysku) dla podmiotów realizujących poszczególne etapy projektu sprawia że transakcje pomiędzy podmiotami nie spełniają zasady ceny rynkowej.
Argumentacja podatnika w skardze
Podatnik nie zgodził się z tym stanowiskiem i złożył skargę do Sądu. W skardze poza zarzutami procesowymi znalazły się także zarzuty dotyczące:
- bezpodstawnego przyjęcia, że w zakresie przychodów z tytułu sprzedaży zostały ustalone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, oraz
- stwierdzenia, że w związku z niezastosowaniem cen rynkowych przychody spółki zostały zaniżone, podczas gdy warunki transakcji były rynkowe, a w konsekwencji przychody nie zostały zaniżone.
Rola producenta i ryzyko gospodarcze
Podatnik podkreślił, że w ramach transakcji pełnił w projekcie rolę producenta i ponosił pełne ryzyko gospodarcze związane z realizowanymi pracami w związku z czym mógł osiągać ponadprzeciętne zyski, ale również ponosić straty związane z realizacją projektu. Projekt był unikatowy na skalę światową i wyceniając projekt, określił swoje wynagrodzenie zgodnie ze standardami rynkowymi na bazie wynagrodzenia ryczałtowego. Wynagrodzenie to zostało ustalone z należytą starannością i w sposób rzetelny w oparciu o dostępne założenia finansowe oraz o posiadane doświadczenie z realizacji wcześniejszych projektów.
Podatnik podniósł także, że ocena zgromadzonego materiału dowodowego została przeprowadzona na podstawie błędnych założeń i bez uwzględnienia warunków rynkowych oraz profilu spółki (i związanych z tym pełnych ryzyk). Zakwestionowano przy tym stanowisko Organów podatkowych, że skarżąca jest podmiotem niesamodzielnym, uzależnionym od narzucanych z zewnątrz decyzji.
Skutki doręczenia decyzji pełnomocnikowi na niewłaściwy adres
Jak to zostało wskazane powyżej, skarga została odrzucona ze względów formalnych. Sąd bowiem uznał, że nie doręczono skutecznie zaskarżonej decyzji, co przesądza o niedopuszczalności skargi. Sąd podkreślił także, że Organ był zobowiązany doręczać pisma na adres wskazany w pełnomocnictwie (czego organ nie uczynił). Sąd uznał, że w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2024 r. doręczenie decyzji pełnomocnikowi na adres niewłaściwy, bo niewskazany w pełnomocnictwie skutkuje nieskutecznością tego doręczenia. Wobec tego, skoro decyzja odwoławcza nie została skutecznie doręczona, to skarga na tą decyzję jest przedwczesna i podlegała odrzuceniu.
Wnioski praktyczne – zabezpieczenie interesów na etapie zawarcia umowy
Powyższy spór pomiędzy podatnikiem a organem podatkowym wskazuje na problem dość często występujący w transakcjach kontrolowanych tj. sytuację w której wynagrodzenie jest kalkulowane na podstawie kosztów budżetowanych i nie ma możliwości jego weryfikacji lub zmiany w trakcie lub po zakończeniu realizacji transakcji.
Warto zatem zabezpieczyć swoje interesy już na etapie zawarcia umowy i wprowadzić postanowienie pozwalające na korektę zakładanego budżetu.
Zdaniem organów podatkowych koszty budżetowane powinny podlegać weryfikacji oraz w razie potrzeby modyfikacji, tak aby transakcja kontrolowana na każdym etapie zachowywała warunki rynkowe. Jednocześnie niewystarczająca może być argumentacja podatnika, w której podkreśla, że projekt miał charakter innowacyjny i może przynieść korzyści w przyszłości. Organ podatkowy podkreślił, że obowiązkiem stron było renegocjowania kontraktów, gdyż podmioty niepowiązane nie pozwoliłyby sobie na ukształtowanie wynagrodzenia bez możliwości jego renegocjowania.
Ryzyko nierentowności transakcji
Stanowisko to nie uwzględnia jednak różnorodności stosunków gospodarczych. W transakcjach innych niż kontrolowane występują także sytuacje, w których transakcja staje się nierentowna wskutek niedoszacowania budżetu. Zdarza się także, że wskutek innych okoliczności niż błąd wynagrodzenie nie pokrywa kosztów, lub pokrywa je w niewłaściwej wysokości. W takim przypadku strona która popełniła błędy na etapie kalkulacji wynagrodzenia, może nie mieć możliwości wycofania się z umowy – mogłoby to bowiem skutkować dodatkowymi negatywnymi konsekwencjami, w tym finansowymi. Ten aspekt wydaje się być pominięty przez organ. Z tego względu wydaje się, że uznanie a priori, że błędy w ustalaniu kosztorysu czy ujawnione nieprawidłowości mogą być wynikiem decyzji podjętej wewnątrz grupy, kreującej relacje gospodarcze odbiegające od tych, jakie ustaliłyby podmioty niepowiązane, nie zawsze będzie aktualne.
Autor: Katarzyna Nycz – Tax Manager
