W dniu 29 maja 2023 roku Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał interpretację indywidualną (sygn. 0111-KDIB1-2.4010.88.2023.2.AK), w zakresie ustalenia czy przy wypłacie dywidendy istnieje możliwość zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 22 ust. 4 ustawy o CIT i niepobierania podatku na podstawie art. 26 ust. 7a ustawy o CIT, kierując się zasadą look-through.
Stan faktyczny
W przedstawionym stanie faktycznym Spółka dokonała wypłaty dywidend na rzecz swojego akcjonariusza w wysokości powyżej 2 000 000 złotych w ciągu roku podatkowego oraz planuje dokonywać wypłat dywidendy w przyszłości. Wypłaty dywidend dokonywane są co do zasady za pośrednictwem podmiotów prowadzących rachunki papierów wartościowych albo rachunki zbiorcze, a część dywidendy została również wypłacona przez Spółkę na rzecz bezpośredniego akcjonariusza Spółki (X Holandia). Po przeprowadzeniu analizy stanu faktycznego stwierdzono, że X Holandia nie będzie rzeczywistym właścicielem otrzymanych od Spółki dywidend, ponieważ nie prowadzi rzeczywistej działalności gospodarczej i nie będzie faktycznie uprawniona do rozporządzania otrzymaną dywidendą oraz uznano, że to Wnioskodawca (Y) będzie rzeczywistym właścicielem dywidendy, ponieważ będzie uprawniony do decydowania o jej przeznaczeniu.
Wnioskodawca (Y) spełnia definicję “rzeczywistego właściciela” zawartą w art. 4a pkt 29 Ustawy o CIT, zgodnie z którą rzeczywistym właścicielem jest podmiot po pierwsze otrzymujący należność dla własnej korzyści, po drugie niebędący pośrednikiem, przedstawicielem, powiernikiem lub innym podmiotem zobowiązanym do przekazania całości lub części danej należności innemu podmiotowi, po trzecie prowadzący rzeczywistą działalność gospodarczą w kraju siedziby (w przypadku Y jest to Luksemburg), jeżeli należności są uzyskiwane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, przy czym przy ocenie, czy podmiot prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą, uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez ten podmiot w zakresie otrzymanej należności.
Stanowisko Wnioskodawcy
Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym należy uznać, że warunek posiadania udziałów przez Y w Spółce, o którym mowa w art. 22 ust. 4 pkt 3 Ustawy o CIT, jest spełniony z uwagi na fakt, że X Holandia nie prowadzi rzeczywistej działalności gospodarczej i w konsekwencji nie jest rzeczywistym właścicielem otrzymanej dywidendy. Uwzględniając stanowiska sądów administracyjnych i organów podatkowych należy uznać, że warunki zwolnienia wynikającego z art. 22 ust. 4 ustawy o CIT, może spełnić podmiot, który nie jest bezpośrednim odbiorcą dywidendy, lecz jest jej rzeczywistym właścicielem. Oznacza to, że należy przyjąć, że m.in. warunek posiadania co najmniej 10% udziałów (akcji) nieprzerwanie przez co najmniej 2 lata, może zostać spełniony, jeżeli rzeczywisty właściciel spełnia te warunki w odniesieniu do spółki pośredniczącej, a ta względem spółki wypłacającej dywidendy. W przedstawionym stanie faktycznym warunek posiadania udziałów przez Y w Spółce, o którym mowa 22 ust. 4 pkt 3 Ustawy o CIT należy uznać za spełniony z uwagi na fakt, że Wnioskodawca posiada co najmniej 10% udziałów w X Holandia (spółce pośredniczącej, która nie jest rzeczywistym właścicielem otrzymanej dywidendy), a X Holandia posiada co najmniej 10% akcji w Spółce.
Rozstrzygnięcie sprawy
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że Wnioskodawca nie spełnia jednego z literalnie określonych warunków zwolnienia dywidendy, określonego w art. 22 ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym spółka uzyskująca dochód (przychód) z dywidendy powinna posiadać bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki wypłacającej dywidendę, ponieważ Wnioskodawca, który uzyskuje faktycznie dochód z wypłaconej dywidendy (a więc jest rzeczywistym właścicielem dywidendy), nie jest bezpośrednim udziałowcem Spółki, która wypłaca dywidendę.
Należy uznać, że warunek posiadania udziałów przez Y w Spółce, o którym mowa w art. 22 ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT, nie zostanie spełniony. Fakt, że X Holandia nie prowadzi rzeczywistej działalności gospodarczej i w konsekwencji nie jest rzeczywistym właścicielem otrzymanej dywidendy nie oznacza, że warunek z art. 22 ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT jest spełniony. W przepisie jednoznacznie wskazano na warunek bezpośredniego posiadania udziałów w kapitale spółki wypłacającej dywidendę.
Analogiczne stanowisko wyrażone zostało w interpretacjach KIS z dnia 9 maja 2023 r. (sygn. 0111-KDIB1-1.4010.834.2022.1.AND) oraz 10 maja 2023 r. (sygn. 0111-KDIB1-1.4010.835.2022.1.AND; sygn. 0114-KDIP2-1.4010.291.2022.2.PP).
Przepisy wprost wskazują, że spółka otrzymująca dywidendę powinna posiadać “bezpośrednio” udziały (akcje) w kapitale spółki wypłacającej dywidendę, jednocześnie nie wprowadzając wymogu posiadania przez odbiorcę statusu rzeczywistego właściciela w stosunku do dywidend.
Stanowisko organów podatkowych stoi w opozycji do podobnej sprawy z 14 czerwca 2022 r. (sygn. 0111-KDIB2-1.4010.128.2022.2.A), gdzie organ podatkowy wydał pozytywną interpretację dla podatnika i potwierdził, że istnieje możliwość zastosowania podejścia look-through do wypłaty dywidendy do pośredniego udziałowca. Również NSA w wyroku z 31 stycznia 2023 r. (sygn. II FSK 1588/20) powołał się na korzystną interpretację i wskazał, że preferencja podatkowa będzie można zastosować jeśli wypłata dywidendy nie odbywa się bezpośrednio na rzecz jej rzeczywistego beneficjenta.
W ten sposób kształtuje się niekorzystna linia interpretacyjna, zgodnie z którą wypłata dywidend wiąże się z badaniem statusu rzeczywistego właściciela odbiorcy.
Autor: Magdalena Świątkiewicz – Starszy konsultant podatkowy