Interpretacja ogólna wydana przez Ministra Finansów z dnia 9 grudnia 2021 r., Nr DCT2.8203.2.2021.
W ustawach o PIT i CIT brak jest definicji transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym, natomiast uzasadnienie do projektu ustawy wprowadzającej pojęcie jednorodności wskazuje, że jednorodny charakter transakcji powinien być rozumiany jako podobieństwo przedmiotu transakcji oraz innych głównych cech transakcji, istotnych z punktu widzenia cen transferowych. Pojęcie transakcja kontrolowana w rozumieniu art. 23m pkt 6 uPIT (art. 11a pkt 6 uCIT) nie jest tożsama pojęciowo z ?transakcją kontrolowaną o charakterze jednorodnym? .
MF podkreśla, że identyfikując jednorodną transakcję kontrolowaną, należy kierować się elementami wskazanymi w art. 23w ust. 4 i 5 uPIT oraz art. 11k ust. 4 i 5 uCIT, uwzględniając także cel regulacji, tj. eliminację zjawiska sztucznego dzielenia jednorodnej transakcji na kilka mniejszych celem uniknięcia obowiązków dokumentacyjno-sprawozdawczych.
Minister Finansów zwraca uwagę na jednolitość transakcji w ujęciu ekonomicznym, kryteria porównywalności, metody weryfikacji cen transferowych oraz inne istotne okoliczności.
| Jednolitość transakcji w ujęciu ekonomicznym: | Kryteria porównywalności obejmują: |
|---|---|
| • warunki umowne transakcji, • funkcje pełnione przez każdą ze stron transakcji, biorąc pod uwagę wykorzystywane aktywa i ponoszone ryzyko, • parametry finansowe transakcji, • charakterystyka przekazanych dóbr lub świadczonych usług, • stosowana strategia biznesowa. | • cechy charakterystyczne dóbr, usług lub świadczeń, • przebieg transakcji, w tym funkcje, jakie pełnią podmioty w porównywanych transakcjach, angażowane aktywa oraz ponoszone ryzyka, uwzględniając zdolność stron transakcji do pełnienia danej funkcji oraz ponoszenia danego ryzyka, • warunki transakcji określone w umowie, porozumieniu lub innym dowodzie dokumentującym te warunki, • warunki ekonomiczne występujące w czasie i miejscu, w których dokonano transakcji oraz • strategię gospodarczą podmiotu, • dodatkowe kryteria dla transakcji obejmujących wartości niematerialne. |
Podatnik, z katalogu kryteriów wybiera te, które mają rzeczywisty wpływ na przebieg badanych transakcji i na ich podstawie ocenia, czy transakcje te można uznać za transakcję jednorodną. Dodatkowo należy przeanalizować cechy wpływające na powstanie wartości dodanej w łańcuchu danego dobra, usługi lub świadczenia, warunki umowne transakcji, zaangażowane aktywa, czy pełnione funkcje.
Należy pamiętać, że katalog przesłanek niezbędnych do weryfikacji, czy transakcja kontrolowana ma charakter jednorodny, ma charakter otwarty.
Za uznaniem transakcji kontrolowanych za transakcję jednorodną przemawia zazwyczaj zastosowanie tej samej metody weryfikacji cen transferowych do każdej z transakcji, składających się na transakcję o charakterze jednorodnym, pod warunkiem że inne istotne okoliczności tej transakcji kontrolowanej nie wskazują inaczej. Jednak twierdzenie, że transakcje, w których zastosowano różne metody weryfikacji cen transferowych, nie mogą być uznane za transakcje jednorodne jest niewłaściwe. Możliwa jest również sytuacja, gdy w ramach danej metody zastosowano różne algorytmy weryfikacji. Jednocześnie, konieczność sporządzenia odrębnych analiz porównawczych dla odrębnych grup produktowych może wskazywać, że transakcja nie ma charakteru jednorodnego.
W szczególności do innych istotnych okoliczności można zaliczyć m.in. mechanizm safe harbour. Transakcje objęte uproszczeniem safe harbour nie są transakcjami jednorodnymi wobec transakcji niekorzystających z tego uproszczenia. Jeżeli zatem, zgodnie z pozostałymi kryteriami oceny jednorodności, zidentyfikuje się transakcję jednorodną, obejmującą pakiet transakcji pożyczkowych, z których tylko część będzie korzystać z uproszczenia safe harbour, to pozwala to zidentyfikować dwie transakcje jednorodne, różniące się jedynie faktem korzystania z uproszczenia safe harbour.
Progi dokumentacyjne są ustalane odrębnie dla transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym, niezależnie od przyporządkowania transakcji kontrolowanej do typu transakcji. Natomiast regulacje nie odnoszą się do transakcji z tzw. podmiotami rajowymi lub transakcjami, jeżeli rzeczywisty właściciel ma miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium raju podatkowego, gdyż progi dokumentacyjne dla tych transakcji, bez względu na ich przyporządkowanie do określonych grup.
Progi dokumentacyjne ustalane są odrębnie dla strony przychodowej i kosztowej. W przypadku transakcji z tzw. podmiotami rajowymi regulację tę stosuje się w pełni. Natomiast dla pozostałych transakcji, co do zasady wystąpi jedynie badanie strony kosztowej, gdyż tylko takie transakcje skutkują powstaniem należności, dla której można ustalać rzeczywistego właściciela.
Kryterium ?liczby podmiotów powiązanych, z którymi zawierana jest transakcja kontrolowana?, nie znajduje zastosowania dla transakcji dla tzw. transakcji rajowych. Przy ustalaniu jednorodności transakcji należy uwzględnić relacje z jednym kontrahentem (drugą stroną transakcji) zarówno w przypadku transakcji z podmiotem mającym miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd w tzw. raju podatkowym, jak i dla transakcji, jeżeli rzeczywisty właściciel jest rezydentem w tzw. raju podatkowym. W drugim przypadku nie ma znaczenia czy rzeczywistym właścicielem należności wynikających z transakcji o charakterze jednorodnym jest ten sam podmiot będący rezydentem tego samego raju podatkowego.
Autor: Marta Kiryczuk ? Konsultant podatkowy