W świetle wyroków wojewódzkich sądów administracyjnych podstawa opodatkowania ukrytych zysków i wydatków niezwiązanych z działalnością z tytułu użytkowania samochodu osobowego na podstawie umowy leasingu, wykorzystywanego do celów mieszanych, stanowi kwotę brutto wykazaną na fakturze dokumentującej tę usługę.
Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT: „Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą)”.
Definicję negatywną wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą zawiera przepis art. 28m ust. 4a ustawy o CIT, zgodnie z którym: „nie zalicza się wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:
1) w pełnej wysokości – w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej;
2) w wysokości 50% – w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej”.
Wartość początkowa samochodu osobowego ujętego jako środek trwały obejmuje połowę VAT niepodlegającego odliczeniu. Obliczając zatem estoński CIT od kosztów amortyzacji, spółka uwzględnia w podstawie opodatkowania połowę VAT, która później jest ujęta na fakturach dokumentujących raty leasingu. Dodatkowo, estońskim CIT należy opodatkować część odsetkową raty leasingu, zaliczaną bezpośrednio do kosztów.
Obliczając podstawę opodatkowania estońskim CIT z tytułu ukrytych zysków i wydatków niezwiązanych z działalnością w przypadku aut osobowych będących przedmiotem umowy leasingu należy uwzględnić:
- 50% odpisów amortyzacyjnych,
- 50% kwoty VAT przypadającej na każdą ratę kapitałową (drugie 50% jest uwzględnione kosztach amortyzacji),
- 50% kwoty brutto z części odsetkowej raty leasingowej.
Ustalając wartość ukrytych zysków oraz wartość wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą w przypadku samochodów osobowych wykorzystywanych na cele mieszane, należy brać pod uwagę wartość wydatków w kwocie brutto, co potwierdza m.in. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 25 lipca 2023 r. sygn. I SA/Gd 491/23, w którym wskazano, że: „Ustalając wartość ukrytych zysków w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. oraz wartość wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 3 tej ustawy w przypadku samochodów osobowych wykorzystywanych na cele mieszane, należy brać pod uwagę wartość wydatków w kwocie brutto (tj. wraz z podatkiem VAT)” oraz wyrok WSA w Krakowie z dnia 29 września 2023 r. sygn. I SA/Kr 592/23, w którym wskazano, że: „Mając powyższe na uwadze oraz regulację zawartą w art. 28m ust. 1 u.p.d.o.p., postawą opodatkowania będzie dochód odpowiadający sumie ukrytych zysków oraz wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Zdaniem Sądu, aby poprawnie obliczyć wspomnianą sumę należy brać pod uwagę wartość wydatków związanych z używaniem samochodów osobowych do celów mieszanych w kwocie brutto wynikającej z faktury. Kwota brutto (wartość netto + 100% VAT) z uwagi na regulację art. 28m ust. 4 pkt 2 lit.b.u.p.d.o.p. oraz raz art. 28m ust. 4a pkt 2 u.p.d.o.p. zostanie bowiem przemnożona przez 50%. W związku z tym, podatnik w rzeczywistości poniesie ciężar ekonomiczny odpowiadający wysokości podatkku CIT liczonemu od 1/2 kwoty netto oraz 1/2 VAT. Gdyby przyjąć, że wartość wydatków będzie stanowiła kwota netto + 50% VAT to z uwagi na wspomnianą regulację, podatnik zapłaciłby podatek CIT liczony od 1/2 kwoty netto oraz 1⁄ 4 VAT. Prowadziłoby to do nieuzasadnionego preferowania podatników Ryczałtu”.
Autor: Karol Klauziński – Doradca podatkowy nr wpisu 14 276
