Korekta cen transferowych może zostać dokonana ?in plus? bądź ?in minus?, tj. odpowiednio zwiększać wynik finansowy poprzez zwiększenie przychodów bądź zmniejszenie kosztów, albo zmniejszać wynik finansowy poprzez zmniejszenie przychodów lub zwiększenie kosztów. Korekta wyniku finansowego to korekta, w której podatnik sam dostosowuje dla celów podatkowych pierwotnie ustaloną cenę transferową do poziomu, który według niego spełnia zasadę ceny rynkowej (ang. arms length principle). Korekta cen transferowych dokonywana jest okresowo, zazwyczaj po zakończeniu danego okresu rozliczeniowego, kiedy znane są już niezbędne dane finansowe.
Jeszcze w interpretacji indywidualnej z dnia 17 czerwca 2020 roku o sygn. sygn. 0111-KDIB1-2.4010.139.2020.2.BG.1 Dyrektor KIS twierdził, że płatność otrzymana przez spółkę z tytułu skorygowania poziomu rentowności na transakcji sprzedaży wyrobów gotowych wytworzonych na terenie SSE, nie stanowi przychodu podlegającego zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT. Organ podatkowy wskazywał, że omawiane zwolnienie nie ma charakteru podmiotowego, a jedynie przedmiotowy. Przychód wynikający z korekty dochodowości nie będzie objęty przedmiotem zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej, uprawniające do korzystania z pomocy publicznej. Zwolnienie nie obejmuje wszystkich dochodów spółki prowadzącej działalność gospodarczą na terenie SSE na podstawie zezwolenia, lecz tylko dochody uzyskane z działalności prowadzonej w ramach zezwolenia. W konsekwencji, w ocenie DKIS, przychód spółki będzie wyłącznie ?związany z działalnością gospodarczą?, nie będzie jednak przychodem z ?wykonywania działalności gospodarczej? zwolnionym z opodatkowania na podstawie zezwolenia.
Związek zastosowania korekty z działalnością korzystającą ze zwolnienia
Natomiast obecnie DKIS kształtuje już odmienną linię orzeczniczą. W dniu 17 listopada 2021 roku Dyrektor KIS wydał interpretację indywidualną o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.502.2021.2.JKU w przedmiocie ustalenia czy korekta rentowności, kwalifikowana jako korekta cen transferowych, w części stanowiącej zwiększenie (zmniejszenie) przychodu ze sprzedaży wyrobów objętych zwolnieniem SSE, może korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT. Organ podnosi, że zwolnienie przewidziane treścią art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT nie ma wprawdzie charakteru podmiotowego, jednak przesłanka zwolnienia winna odnosić się do prowadzonej działalności, nie zaś do rodzajów przychodów osiąganych z działalności gospodarczej. Zatem, podmiot prowadzący działalność dokonując korekty cen transferowych sprzedanych towarów strefowych oznacza, że korekta taka ma wpływ na dochód korzystający ze zwolnienia. W interpretacji DKIS wskazuje na widoczny, ścisły i nierozerwalny, funkcjonalny związek zastosowania korekty rentowności wobec podmiotu powiązanego z działalnością korzystającą ze zwolnienia. Co więcej pozwala się na stwierdzenie, że korekta TP koryguje dochód osiągnięty w wyniku działalności prowadzonej na terenie SSE, a podmiotowi powiązany przysługuje zwolnienie z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT.
Stanowisko WSA we Wrocławiu
Rozważania w zakresie korekty TP w związku z działalnością na terenie SSE, podjął także WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 16 września 2021 r. o sygn. I SA/Wr 437/20. Sąd wskazał, że fundamentalne znaczenie dla ustalenia warunków korzystania ze zwolnienia ma sformułowanie wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 34 CIT: ?wolne od podatku są dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy strefowej?.
W opinii Sądu, w rozpatrywanej sprawie brak jest powiązania o charakterze bezpośrednim i ścisłym korekt dochodowości z działalnością Spółki prowadzoną na terenie SSE z konkretnymi działaniami i ponoszonymi kosztami z tytułu realizacji zamówień na produkty wytwarzane SSE. Porozumienie pomiędzy Spółka, a podmiotami z Grupy jest oderwane od konkretnych działań Spółki w ramach działalności gospodarczej na terenie SSE, skoro przewiduje przepływ środków celem realizacji poziomu dochodowości, a nie rekompensaty Spółce nakładów poczynionych na konkretną działalność gospodarczą wykonywaną w SSE w ramach posiadanych zezwoleń.
WSA zaaprobował stanowisko, że dochody nie uzyskane z określonej w zezwoleniu działalności gospodarczej, nie są objęte przedmiotowym zwolnieniem: ?dochód w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 34 CIT to dochód, jaki jest bezpośrednio generowany przez aktywność przedsiębiorcy, którą można nazwać działalnością gospodarczą albo też stanowi nieodłączne (nie dające się uniknąć ze względu na naturę stosunku prawnego) następstwo działalności gospodarczej. Dochodem uzyskiwanym bezpośrednio z działalności są dochody w postaci należności uzyskiwanych od kontrahentów, jeżeli zakres świadczonych w ramach umów czynności objęty jest zakresem zezwolenia”. Zgodnie, z wyrokiem WSA przepisy dotyczące zwolnień podatkowych podlegają ścisłej interpretacji, zgodnie z ich literalnym brzmieniem. Tak, więc wykładnia rozszerzająca jest niedopuszczalna.
Korekta rentowności mająca na celu doprowadzenie transakcji kontrolowanej do poziomu rynkowego, jest niezwykle problematyczna dla podmiotów prowadzących działalność na terenie SSE, chcących skorzystać ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT. Nie ma wątpliwości, że korekta cen transferowych będzie miała bezpośredni wpływ na wysokość przychodu. Jeśli przychód ten powstaje w wyniku działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE na podstawie zezwolenia, a tym samym wpływa na dochód zwolniony od opodatkowania, to taka korekta nie powinna być traktowana inaczej, niż jako zwiększenie (zmniejszenie) przychodu zwolnionego (strefowego). Jednak podatnicy, prowadzący działalność na terenie SSE, powinni mieć na uwadze rozbieżne interpretacje przepisów przez organy, zarówno skarbowe, jak i sądownicze. Ponadto, każda sytuacja powinna być rozpatrywana w sposób zindywidualizowany.
Autor: Marta Kiryczuk ? Konsultant podatkowy